Verdeckten Ausschüttungen und unzulässige Einlagenrückgewähr – ein praktischer Überblick über Gefahren und Rechtsfolgen 2. Teil

Im vorherigen Beitrag wurden die Grundsätze und Rechtsfolgen einer verdeckten Ausschüttung erörtert. Die verdeckte Ausschüttung ist ein Kind des Steuerrechts. Sie ist lästig, wenn gleich die Gefahren bewältigbar erscheinen: wesentlichste Konsequenz ist, dass die als Einkommensverwendung qualifizierten Zuflüsse an die Gesellschafter wie eine offene (Gewinn-)Ausschüttung behandelt werden und somit als Kapitalertragsteuer abzuführen ist (vgl. unter Punkt 4 in der letzten Ausgabe). 

Ganz anders gestrickt ist das gesellschaftsrechtliche Pendant zu verdeckten Ausschüttung. Hier sieht das Gesetz über Gesellschaften mit beschränkter Haftung ein genaues Procedere vor, wer – und in welcher Reihenfolge (!) – zum Ausgleich unzulässiger Zahlungen an Gesellschafter verpflichtet ist. Im vorliegenden zweiten Teil dieses Beitrages werden die wesentlichsten Grundlagen einer unzulässigen Einlagenrückgewähr dargestellt.

6. Unzulässige Einlagenrückgewähr

Um sich dem Begriff der unzulässigen Einlagenrückgewähr behutsam anzunähern ist es zweckmäßig, sich die Grundlagen der Kapitalbindung vor Augen zu halten und zu prüfen, wann ein bloßer Gesellschafter aus seiner GmbH „Geld“ rausbekommt.

Das zur Erhaltung des Stammkapitals erforderliche Vermögen der GmbH unterliegt einer Ausschüttungssperre und darf an die Gesellschafter nicht ausbezahlt werden (§ 82 Abs. 1 GmbHG). Es handelt sich bei dieser Bestimmung um einen Schutz des gesamten haftenden Gesellschaftsvermögens. Die Ausschüttungssperre setzt das Verbot folgender drei Vorgangsweisen voraus

• einer Zuwendung aufgrund des Mitgliedschaftsverhältnisses
• die Schmälerung des Gesellschaftsvermögens
• die Herbeiführung bzw. Verschärfung einer Unterbilanz.

Der Kapitalschutz erfasst nur das zur Erhaltung des Stammkapitals erforderliche Vermögen. Der nach § 82 Abs. 1 GmbHG verteilungsfähige Bilanzgewinn ergibt sich aus dem Jahresabschluss. Ein Ausschüttungsverbot, wonach nur bilanziell ausgewiesene Gewinne an die Gesellschafter fließen können, besteht nicht. Dieses Verbot greift sohin erst dann ein, wenn durch die Zuwendung eine Unterbilanz entsteht oder ein bereits vorhandenes negatives Eigenkapital erhöht wird. Eine Unterbilanz liegt vor, wenn in einem Vermögensstatus der Gesellschaft die Aktiven nicht mehr die Summe aus Verbindlichkeiten und Stammkapital decken. Bei der Feststellung, ob eine Unterbilanz vorliegt oder nicht, sind die allgemeinen Bilanzierungsgrundsätze anzuwenden, wie sie auch für die Jahresbilanz gelten. 

Ein Ausschüttungsverbot greift auch ein, wenn durch die Vermögensverlagerung nicht nur eine Unterbilanz, sondern sogar eine Überschuldung herbeigeführt oder verstärkt wird. Von einer rechnerischen Überschuldung ist dann zu sprechen, wenn die Verbindlichkeiten das Aktivvermögen übersteigen.

Zuwendungen an Dritte können wie Auszahlungen an einen Gesellschafter behandelt werden, wenn sie von ihm veranlasst sind. Wird für Rechnung des Gesellschafters an einen Dritten – z.B. seine Gläubigerbank oder nahe Angehörige – gezahlt, so ist dies als eine Zahlung an den Gesellschafter selbst zu qualifizieren, wenn er dadurch mittelbar begünstigt wird. Ist der GmbH-Gesellschafter nur Treuhänder, so wird die Direktzahlung an den Treugeber ohnedies als Zahlung an einen Gesellschafter betrachtet.

Auf Grundlage der bisherigen Ausführungen lässt sich zusammenfassen, dass Zahlungen der Gesellschaft an ihre Gesellschafter zulässig sind im Falle

• eines Gewinnausschüttungsbeschlusses unter der Voraussetzung dass der Bilanzgewinn zum maßgeblichen Bilanzstichtag hierfür ausreicht und zwischen diesem und dem Zeitpunkt des Gewinnausschüttung keine wesentliche Verschlechterung der Vermögenslage der GmbH eingetreten ist;
• einer Kapitalherabsetzung der auf seine Beteiligungsquote entfallende Betrag der verminderten Stammeinlage;
• der Liquidation durch anteilige Verteilung des nach Beendigung der Liquidation verbleibenden Restvermögens.

Angesichts der vorerwähnten klaren gesetzlichen Regeln stellt sich naturgemäß die Frage, wie hungrige Gesellschaftermäuler satt werden, wenn es keinen Bilanzgewinn gibt, die Gesellschaft nur über das gesetzliche Mindeststammkapital verfügt und eine planmäßige Liquidation der Gesellschaft nicht beabsichtigt oder etwa gar nicht mehr möglich ist? In solchen Fällen behilft man sich häufig mit einem konstruierten – jedenfalls nicht fremdüblichen – Leistungsaustausch. In steuerlicher Hinsicht liegt damit die in der letzten Ausgabe des BÖB-Journals bereits behandelte verdeckte Ausschüttung vor. In gesellschaftsrechtlicher Hinsicht liegt ein Verstoß gegen das Einlagerückgewährverbot des § 82 GmbHG vor. Die Rechtsfolgen nehmen step by step an Schärfe zu:

• jene Gesellschafter, die – ohne eine Gegenleistung zu erbringen – keine zulässigen Zahlungen erhalten haben oder bei denen Leistung und Gegenleistung nicht angemessen ist, sind der Gesellschaft zum Rückersatz des zu Unrecht empfangenen in Geldeswert verpflichtet;
• kann (oder will!) der zu Unrecht begünstigte Gesellschafter nicht zahlen,
• so haften die Geschäftsführer solidarisch (!);
• ist auch bei diesen nichts zu „holen“, dann haften die (an der Begünstigung unbeteiligten) übrigen Gesellschafter nach dem Verhältnis ihrer Stammeinlagen.

Bei dieser Dramaturgie liegt natürlich die Überlegung nahe, eine unzulässige Einlagenrückgewähr buchstäblich unter den Tisch fallen zu lassen und es im Falle einer Außenprüfung auf eine festzustellende verdeckte Ausschüttung ankommen zu lassen. Diese Taktik geht so lange gut, so lange kein Insolvenzverfahren über das Vermögen der Gesellschaft eröffnet wird. Nachdem kraft Gesetz (§ 83 Abs. 4 GmbHG) der Gesellschaft aus Gründen der Kapitalbindung gar nicht das Recht zukommt, auf ihre Rückforderungsansprüche zu verzichten, wird dies der Insolvenzverwalter tun; ihm kommt insoweit kein Ermessen zu. 

Bei Vorliegen eines objektiven Missverhältnisses zwischen Leistung des Gesellschafters und Vergütung durch die GmbH spricht eine Vermutung für das Vorliegen einer Begünstigung der Gesellschafter und damit einer verbotenen Einlagenrückgewähr (OGH 20.1.2000, 6 Ob 288/99t). Allerdings ist der Gegenbeweis zulässig, dass das Geschäft auch ohne das Vorhandensein der gemeinsamen Gesellschafter genauso zustande gekommen wäre, oder dass dennoch eine bessere Rechtfertigung aus der Sicht der Gesellschaft vorliegt. 

Jede offene oder verdeckte Gewinnausschüttung, die nicht durch einen wirksamen, ausdrücklichen – allenfalls konkludenten – Beschluss der Gesellschafter gedeckt bzw. nachträglich geheilt ist, stellt eine ungerechtfertigte Bereicherung des Empfängers dar. Gesellschafterbeschlüsse, die eine Einlagenrückgewähr oder andere Zuwendungen an Gesellschafter vorsehen, sind nichtig, weil dadurch der Gläubigerschutz beeinträchtigt wird.

7. Rechtsfolgen einer unzulässigen Einlagenrückgewähr

Die Sanktionsnorm des § 83 Abs. 1 GmbHG sieht vor, dass Zahlungen, die gesetzwidrig oder entgegen dem Gesellschaftsvertrag bzw. eines Gesellschafterbeschlusses geleistet wurden, der Gesellschaft rückerstattet werden müssen. Dieser Anspruch ist sohin kein Bereicherungstatbestand, sondern ein gesellschaftsrechtlicher Rückgewähranspruch. Dieser Rückgewähranspruch ist zu aktivieren, der Anspruch geht auf Wiederherstellung des Vermögensstandes, wie er vor der verbotenen Auszahlung bestand. Handelt es sich um eine Zahlung, so bedeutet dies Rückerstattung des empfangenen Betrages. Handelt es sich um eine andere Leistung, so kann der Empfänger grundsätzlich nach seiner Wahl zahlen oder den empfangenen Gegenstand – sofern das überhaupt noch möglich ist – zurückgewähren. Die Haftung der Gesellschafter besteht auch dann, wenn ihnen eine Leistung an Dritte zuzurechnen ist.

Auch die Rückgabe von Sachen kann verlangt werden, wenn es sich um eine einseitige Leistung der Gesellschaft handelt. Auf einen Wertersatzanspruch braucht sich die Gesellschaft nicht verweisen zu lassen. Stützt sich die verdeckte Gewinnausschüttung auf einen Austauschvertrag, ist der Vorgang nur im Ausmaß der Vermögensbeeinträchtigung der Gesellschaft unzulässig. Die Gesellschaft hat dann nur einen Anspruch auf Wertersatz in der Höhe dessen, was von ihr zu wenig empfangen wurde.

Zuwendungen, die sich als offene oder verdeckte Gewinnausschüttungen darstellen, dürfen nur mit Zustimmung der Gesellschafter gewährt werden. Fehlt es an einem wirksamen Gesellschafterbeschluss, so stellt dieser kompetenzwidrige Eingriff in das Gesellschaftsvermögen eine ungerechtfertigte Bereicherung dar.

Liegt auch ein Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz vor, so ist an einen weiter gehenden Schutz zu denken, etwa durch Unterlassungs-, Beseitigungs- oder Schadenersatzklagen der betroffenen Gesellschafter, die auf Erhaltung oder Wiederherstellung des Gesellschaftsvermögens gerichtet sind.

Die Erstattungspflicht des Geschäftsführers ist in § 83 Abs. 2 GmbHG geregelt. Unzulässige Leistungen der Gesellschaft an die Gesellschafter stellen einen Verstoß gegen die Bestimmung des § 25 Abs. 1 und 3 Z 1 GmbHG dar. Die erstattungspflichtigen Gesellschafter und Geschäftsführer haften als Gesamtschuldner. Die Erstattungspflicht besteht nicht für Zahlungen, welche der Gesellschafter gutgläubig als Gewinnanteil erhalten hat. Der gute Glaube muss sich darauf beziehen, dass der Bilanzgewinn ordnungsgemäß ermittelt wurde. Eine Stundung oder Erlassung des Anspruchs ist nicht zulässig (§ 83 Abs. 4 GmbHG).

Ist die nach § 83 Abs. 1 GmbHG geschuldete Erstattung weder vom betreffenden Gesellschafter noch von den Geschäftsführern zu erlangen, so haften die übrigen Gesellschafter nach dem Verhältnis ihrer Geschäftsanteile (§ 83 Abs. 2 GmbHG). Haftungsbeiträge, welche auch auf diese Weise nicht zu erlangen sind, werden auf die übrigen verteilt. Es haftet also jeder Mitgesellschafter hilfsweise für den Ausfall des Empfängers und – im Extremfall – sogar für den Ausfall eines (jeden) anderen Mitgesellschafters. Bei der Beurteilung der Frage, ob es zu einer Beeinträchtigung des Stammkapitals gekommen ist, ist der Auszahlungszeitpunkt heranzuziehen.

Die Haftung der Mitgesellschafter ist betragsmäßig mit der Stammeinlage des Empfängers beschränkt (§ 83 Abs. 2 GmbHG). Eine mögliche Schadenersatzhaftung der Gesellschafter ist allerdings nicht summenmäßig beschränkt. Diese Haftung kommt dann in Betracht, wenn die Gesellschafter das für die Erhaltung des Stammkapitals erforderliche Vermögen rechtswidrig und schuldhaft verringern.

8. Empfehlungen für die Bilanzierungs- und Beratungspraxis

Realistischerweise sollte man sich vor Augen halten, dass im Regelfall die betreffenden Gesellschafter-Geschäftsführer ihre Berater nicht fragen, ob sie eine (unzulässige) Zahlung an einen Gesellschafter leisten dürfen. Insoweit werden Bilanzbuchhalter und Steuerberater häufig vor vollendete Tatsachen gestellt. 

Für das was nachher kommt, seien die nachfolgenden Empfehlungen ausgesprochen – ohne Anspruch auf Vollständigkeit und ohne den Eindruck eines erhobenen Zeigefingers erwecken zu wollen:

• Innerhalb des Wirtschaftsjahres lässt sich die betreffende verdeckte Ausschüttung im Regelfall noch ohne größere Schwierigkeiten rückabwickeln; dies setzt natürlich eine entsprechende Bereitschaft des begünstigten Gesellschafters voraus.

• Lässt sich die verdeckte Ausschüttung nicht rückgängig machen und ist auch kein Vorteilsausgleich möglich, so empfiehlt sich die Abgabe einer Kapitalertragsteuererklärung sowie Abfuhr der KESt, die zur Vermeidung einer weiteren verdeckten Ausschüttung vom betreffenden Gesellschafter zu übernehmen ist.

• Ausdrücklich abgeraten wird von der vielfach praktizierten Verbuchungsmethode auf einem Gesellschafter-Verrechnungskonto; dieses ist per se bereits verdächtig. Ein Gesellschafter-Verrechnungskonto ist ein Indiz für Zahlungen der Gesellschaft ohne entsprechende (angemessene) Gegenleistung des Gesellschafters. Gäbe es eine solche, so wäre ja die Buchung auf dem Verrechnungskonto gar nicht erforderlich; dass betreffende Rechtsgeschäft ließe sich auf einem Aufwandskonto (z. B. Geschäftsführerbezüge, Mietaufwand, usw.) viel zutreffender erfassen.

• Heikel wird es, wenn eine unzulässige Einlagenrückgewähr zu einer bilanziellen Überschuldung führt; in einem solchen Fall ist der Rückforderungsanspruch der Gesellschaft auf der Aktivseite der Bilanz auszuweisen. Dem Bilanzersteller kommt die Verpflichtung zu, die Einbringlichkeit dieser Gesellschaftsforderung zu evaluieren, um insoweit nicht zu optimistisch die Vermögenslage der Gesellschaft darzustellen.

• Wenn es hart auf hart geht, dass ist immer der Andere Schuld. Unter diesem Aspekt empfiehlt sich, alle Empfehlungen im Zusammenhang mit verdeckten Ausschüttungen insbesondere jedoch einer unzulässigen Einlagenrückgewähr aus Beweissicherungsgründen schriftlich zusammen zu fassen.    

Verdeckten Ausschüttungen und unzulässige Einlagenrückgewähr – ein praktischer Überblick über Gefahren und Rechtsfolgen 1. Teil

Keine Frage: Die Rechtsbeziehungen zwischen einer GmbH und ihren Gesellschaftern (noch ausgeprägter: mit ihrem Alleingesellschafter) stehen unter finanzbehördlicher sowie insolvenzrechtlicher Beobachtung. Warum das so ist, was es mit der verdeckte Ausschüttung sowie unzulässige Einlagenrückgewähr auf sich hat, worin die Gefährlichkeit besteht und wie sich ein sorgfältiger Bilanzbuchhalter in solchen Anlassfällen zweckmäßigerweise verhält, ist das Thema des gegenständlichen Beitrags. Infolge der großen Komplexität der Materie erfolgt die Darstellung (ausnahmsweise) in zwei Teilen.

1. Grundsätzliches zum Trennungsprinzip von Kapitalgesellschaften

Ein wesentliches Merkmal einer GmbH ist ihr Trennungsprinzip: die Gesellschaft ist ein eigenständiges Steuerrechtssubjekt und ist von der Sphäre des (der) Gesellschafter(s) getrennt. Dieses Trennungsprinzip wird mit der nachfolgenden Grafik visualisiert.

GmbH

______________________________________________________________________________

A

B

C

D

E

Gesellschafter

Aufgrund des Trennungsprinzips sind im Gegensatz zu Personengesellschaften Rechtsgeschäfte des Gesellschafters mit seiner Gesellschaft nicht nur grundsätzlich zivilrechtlich zulässig, sondern auch in steuerrechtlicher Hinsicht anzuerkennen. Es ist daher auch erlaubt, wenn der Gesellschafter aus einem derartigen Rechtsgeschäft von der Gesellschaft eine Leistung erhält. Soweit so schön. Die Grenze liegt aber darin, dass nur Geschäfte zu angemessenen (fremdüblichen) Konditionen zulässig sind; andernfalls liegen eine Begünstigung des Gesellschafters und damit eine verdeckte Ausschüttung vor. 

2. Die verdeckte Ausschüttung

Einer der wesentlichsten Grundsätze des österreichischen Ertragsteuerrechts besteht darin, dass die Einkommensverwendung im Gegensatz zur Einkommenserzielung die Höhe des steuerpflichtigen Einkommens der GmbH nicht beeinflussen darf. Bei der Ermittlung des körperschaftssteuerpflichtigen Einkommens dürfen daher nur betrieblich veranlasste Vorgänge berücksichtigt werden. Ausschüttungen, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben, bleiben unberücksichtigt. Sinngemäß das Gleiche gilt auch für (verdeckte) Einnahmen, aber das ist heute nicht das Thema.  Es leuchtet ja ein, dass die (offene) Gewinnausschüttung an einen Gesellschafter in steuerlicher Hinsicht kein Aufwand sein kann. Wenn also eine solche vom Gesetz vorgesehene Ausschüttung keine steuerrechtlich anzuerkennende Aufwandserhöhung sein kann, so gilt das für eine verdeckte Ausschüttung erst recht.

Wie so oft in österreichischen (Steuer)Gesetzen wird ein Begriff – verdeckte Ausschüttung – verwendet (§ 8 Abs. 2 zweiter Teilstrich KStG), aber nicht definiert. Verdeckte Ausschüttungen sind 

• alle außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung  gelegenen
• Vorteilsgewährungen einer GmbH 
• in einer nicht als Gewinnausschüttung erkennbaren Form
• aus ihrem Vermögen
• an ihre Gesellschafter oder diesen zuzurechnenden Dritten,
• die bei der Körperschaft entweder zu einer Vermögensminderung führen oder eine Vermögenserhöhung verhindern und
• ihre Grundlagen im Gesellschaftsverhältnis haben (vgl. hierzu stellvertretend VwGH 01.03.2007, 2004/15/0096).

Verdeckte Ausschüttungen entstehen bei einer GmbH entweder in Form ungerechtfertigter oder überhöhter Aufwendungen oder fehlender Erträge

Neben diesen objektiven Tatbestandsmerkmalen ist es erforderlich, dass eine auf Vorteilsgewährung gerichtete Willensentscheidung der GmbH zugrunde liegen muss (subjektives Tatbild). In steuerlicher Hinsicht liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung demnach vor, wenn sowohl die objektiven als auch die subjektiven Tatbestandsmerkmale erfüllt sind. Mit anderen Worten: eine von der GmbH-Geschäftsführung (oder ihrem steuerlichen Vertreter) bewiesene unbeabsichtigte Vorteilsgewährung außerhalb einer offenen Ausschüttung ist nicht zwingend als verdeckte Gewinnausschüttung zu qualifizieren, weil das subjektive Verschulden fehlt.

Im Steuerrechtist die korrekte Ermittlung des Gewinnes der Gesellschaft (Nichtanerkennung von Aufwendungen als Betriebsausgaben, die in Wahrheit eine Vermögenszuwendung an den Gesellschafter und damit eine Gewinnverwendung darstellen) vom Begriff der verdeckten Ausschüttung betroffen. Die Wertungskriterien sind in beiden Rechtsgebieten ähnlich, sodass sich auch die zahlreichen steuerrechtlichen Erkenntnisse als Anhaltspunkt für die gesellschaftsrechtliche Beurteilung heranziehen lassen. Aufgrund des unterschiedlichen Zwecks der beiden Rechtsgebiete bestehen im Detail Unterschiede.

Die folgende Übersicht bietet einen Überblick über die häufigsten Fälle einer verdeckten Gewinnausschüttung:

• Zahlung überhöhter Vergütungen an Gesellschafter-Geschäftsführer bzw. nicht fremdübliche Pensionszusage. 
• Honorar für sonstige Werk- und Dienstleistungen (Konsulententätigkeit), insb. wenn auch tatsächlich keine (entsprechenden) Leistungen erbracht werden (vgl. ein bekanntes Zitat eines namhaften Ex-Politikers: Was war die Gegenleistung?).
• Gewährung von Gesellschafterdarlehen ohne Vereinbarung einer adäquaten Verzinsung, ohne ausreichende Bonität oder marktübliche Sicherheiten.
• cash pooling im Konzern ohne Einhaltung besonderer Sicherheitsmaßnahmen (z.B. fehlende Bonitätsprüfung im Hinblick auf die Rückführung der Darlehen). 
• (nicht durch konkrete Leistungen gerechtfertigte) Konzernumlage.
• Unverhältnismäßige Vorteile aus dem Dienstverhältnis sowie dessen Beendigung (etwa in Form von Prämien und Abfertigungszusagen).
• Gewährung eines Gesellschafterdarlehens außerhalb einer Krise nach dem EKEG mit überhöhten Zinsvereinbarungen.
• Verzicht auf Darlehensforderungen durch die Gesellschaft.
• Bar- oder Sachentnahmen aus der GmbH ohne Verzinsung als Verrechnungsforderung an den betreffenden Gesellschafter.
• Unangemessenes Haftungs- bzw. Geschäftsführungsentgelt für die Komplementär-GmbH einer GmbH & Co KG.
• Erwerb von Wirtschaftsgütern zu einem unangemessen hohen Entgelt.
• Verkauf von Wirtschaftsgütern zu einem fremdunüblich geringen Entgelt.
• Gewinne aus Schwarzgeschäften (hier erfolgt die Zurechnung der verdeckten Ausschüttung im Regelfall im Verhältnis der Beteiligung).
• Zuwendungen an Privatstiftungen, deren Begünstigte Gesellschafter oder diesen nahe stehende Personen sind.
• Vereinbarung eines überhöhten Entgelts für Dienstleistungen des Gesellschafters.
• Verzicht der GmbH auf Ansprüche gegen die Gesellschafter (z.B. Kilometergeld für private Nutzung eines Firmenfahrzeuges).
• Warenlieferungen (sonstige Leistungen) der Gesellschaft an die Gesellschafter unter dem Marktpreis zu einem Vorzugspreis.
• Zahlungen an Dritte, die mittelbar einem Gesellschafter zugute kommen (z.B. an eine andere Gesellschaft, an welcher der betreffende Gesellschafter wesentlich beteiligt ist).
• Zahlungen an nahe Angehörige des Gesellschafters ohne Vorliegen einer fremdüblichen Gegenleistung.
• Bestellung einer Hypothek auf einem Grundstück der Gesellschaft zugunsten eines Gesellschafters.
• Übernahme einer Bürgschaft oder einer Garantie durch die Gesellschaft für die Verbindlichkeiten eines Gesellschafters.

3. Beurteilungskriterien für die Zulässigkeit von Rechtsgeschäften zwischen der GmbH und ihren Gesellschaftern

Die Beurteilung der Zulässigkeit eines Rechtsgeschäfts zwischen der Gesellschaft und einem an dieser beteiligten Gesellschafter erfolgt auf Grundlage eines Fremdvergleiches. Im Zuge dieser Angemessenheitsprüfung wird untersucht, ob das Geschäft mit einem außenstehenden Dritten unter gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre. Maßgebliches Kriterium dafür ist die Prüfung der Angemessenheit von Leistung und Gegenleistung; hierfür gibt es verschiedene Methoden:

• Selbständige Angemessenheitsprüfung aufgrund einer Bewertung der Leistung
• Fremdvergleich anhand von Marktpreisen oder vergleichbaren Rechts-geschäften
• Interner Fremdvergleich (z.B. wenn ein Gesellschafter-Geschäftsführer sowie ein Fremdgeschäftsführer ohne sachliche Begründung unterschiedlich behandelt werden)

Bei der Prüfung der Angemessenheit kommt es zusätzlich darauf an, ob ein sorgfältiger Geschäftsführer das fragliche Geschäft mit einem Dritten abgeschlossen hätte. Demnach ist der Sorgfaltsmaßstab eines ordentlichen Geschäftsführers (§ 25 GmbHG) zusätzlich zu berücksichtigen, wobei alle aus der Sicht der Gesellschaft für den konkreten Geschäftsabschluss sprechenden Umstände in die Beurteilung einzufließen haben. 

Bei der Beurteilung der Angemessenheit besteht ein Bewertungsspielraum. Auch außenstehende Geschäftspartner erhalten nicht immer dieselben Konditionen. Es gibt in der Regel nicht nur eine angemessene Bewertung sondern eine Bandbreite. Aus der Sicht der Gesellschaft ist es nicht erforderlich, immer nur Rechtsgeschäfte mit dem Billigstbieter abzuschließen, es können auch zahlreiche andere Gesichtspunkte in die Entscheidung einfließen, die den Gesellschafter letztlich zum Bestbieter machen und das mit ihm abgeschlossene Geschäft insgesamt als im Interesse der Gesellschaft liegend ansehen lassen. Mit diesem Argument bei der betrieblichen Rechtfertigung lässt sich ein gewisser Handlungsspielraum eröffnen, mit dem auf den ersten Blick nicht angemessene Geschäfte gerechtfertigt werden können. 

Das Ausschüttungsverbot hängt nicht nur von einer rein bilanziellen Betrachtung ab, sondern ist auf die effektive Verringerung des Vermögens abzustellen. Für die Bewertung kommt es daher nicht auf den Buchwert sondern auf den Verkehrswert der betreffenden Vermögensgegenstände an.

4. Rechtsfolgen einer verdeckten Ausschüttung

Liegt eine verdeckte Ausschüttung vor, so wird der Gewinn der GmbH so berichtigt, wie er sich unter Wahrung fremdüblicher Maßstäbe ergeben hätte: ungerechtfertigter Aufwand ist auszuscheiden, überhöhter Aufwand ist zu kürzen, ein fehlender Ertrag ist dem Gewinn hinzuzurechnen. In Ausnahmefällen kann bei den von der GmbH übernommenen Anschaffungs- oder Herstellkosten auch eine verdeckte Ausschüttung an der Wurzel vorliegen (vgl. z.B. VwGH 14.10.2010, 2008/15/0178). In einem solchen Fall ist das betreffende Wirtschaftsgut nicht zum Betriebsvermögen der Gesellschaft zu zählen.

Ist der Empfänger der verdeckten Ausschüttung eine natürliche Person, so ist diese bei ihm Gewinn erhöhend zu erfassen. Die Einkünfte (im Regelfall aus Kapitalvermögen) unterliegen in diesem Fall der Kapitalertragsteuer und sind damit – wie offene Ausschüttungen auch – endbesteuert. Die Höhe der Kapitalertragsteuer ist davon abhängig, ob die Gesellschaft dem Gesellschafter die Kapitalertragsteuer weiterverrechnet oder diese selbst trägt. Die Übernahme der Kapitalertragsteuer durch die Gesellschaft ist als zusätzliche verdeckte Ausschüttung zu qualifizieren (VwGH 25.11.2010, 207/15/0104). Soweit eine (andere) GmbH Empfängerin der verdeckten Ausschüttung ist, sind die Erträge ebenso wie offene Ausschüttungen auf Grund der Beteiligungsertragsbefreiung gemäß § 10 KStG befreit. 

5. Rückgängigmachung verdeckter Ausschüttungen

Eine einmal bewirkte verdeckte Ausschüttung kann üblicherweise nicht dadurch rückgängig gemacht werden, dass die GmbH die verdeckte Ausschüttung zurückfordert. Die Rückzahlung einer verdeckten Ausschüttung ist in steuerrechtlicher Hinsicht als Einlage des Gesellschafters zu qualifizieren. Eine wirksame Rückgängigmachung einer bereits vollzogenen verdeckten Ausschüttung könnte nur bei einer Korrektur noch im laufenden Geschäftsjahr bewirkt werden. Voraussetzung ist diesfalls, dass der Rückforderungsanspruch zum Bilanzstichtag konkret feststeht. Nach dem Bilanzstichtag eingetretene Umstände können die Rechtsfolgen einer verdeckten Ausschüttung nicht mehr beseitigen (VwGH 25.11.2009, 2007/15/0196).

Im Rahmen eines Vorteilsausgleichs wird eine überhöhte Zuwendung an den Gesellschafter durch dessen Zahlung an die GmbH ausgeglichen. Ein solcher Vorteilsausgleich wird unter folgenden Voraussetzungen steuerlich anerkannt, was zur Folge hat, dass die Rechtsfolgen einer verdeckten Ausschüttung nicht eintreten:

• Leistung und Gegenleistung stammen aus einem Vertrag: In solchen Fällen ist grundsätzlich ein Vorteilsausgleich ohne ausdrückliche Ausgleichs-vereinbarung zulässig (z.B. bei Leistungen aus Anstellungsverträgen sind alle Vergütungen in ihrer Gesamtheit zu beurteilen);
• Leistung und Gegenleistung stammen aus verschiedenen Verträgen: Ein Vorteilsausgleich ist zulässig, wenn ein enger sachlicher Zusammenhang zwischen den Verträgen besteht, die Vereinbarungen zur selben Zeit abgeschlossen werden und dabei wechselseitig auf den Vorteilsausgleich hingewiesen wird;
• Leistung und Gegenleistung stammen aus verschiedenen, sachlich nicht miteinander verbundenen Verträgen: Bei zeitlichen und sachlichem Zusammenhang ist ein Ausgleich dann möglich, wenn dies im Geschäftsverkehr allgemein üblich ist (z.B. bei günstigen Zahlungsbedingungen im Zuge wechselseitiger Lieferungen und Leistungen).

Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung des Vorteilsausgleiches ist jedenfalls eine klare und eindeutige Vereinbarung, die auch einen Fremdvergleich standhält; auf die sog. Angehörigenjudikatur kann zurückgegriffen werden (vgl. Stellvertretend für viele: VwGH 16.12.2010, 2007/15/0013).

Braucht eine GmbH einen Aufsichtsrat?

Im Gegensatz zur Aktiengesellschaft ist bei einer GmbH der Aufsichtsrat kein zwingendes Gesellschaftsorgan. Gesellschaften mit beschränkter Haftung mit einem gesetzlich obligatorischen Aufsichtsrat erfordern eine bestimmte Unternehmensgröße und sind daher in der österreichischen Welt von fast 150.000 GmbHs seltener anzutreffen. Nichts desto weniger kann jede Gesellschaft unbeschadet gesetzlicher Pflichten einen Aufsichtsrat einrichten; die wesentlichen Rechtsfolgen werden in diesem Beitrag erörtert.

1. Rechtsgrundlagen

Aufsichtsrat ist nicht gleich Aufsichtsrat: Bei einer GmbH sind folgende Formen des Aufsichtsrates denkbar:

• gesetzlich obligatorischer Aufsichtsrat;
• gesellschaftsvertraglich zwingender Aufsichtsrat:

Beispiel

„Die Gesellschaft muss einen Aufsichtsrat haben, der aus mindestens drei und höchstens sechs Mitgliedern besteht.“

• gesellschaftsvertraglich fakultativer Aufsichtsrat:

Beispiel

Wollen die Gründungsgesellschafter anlässlich der Errichtung der GmbH keinen Aufsichtsrat bestellen, andererseits jedoch eine spätere Bestellung auch nicht ausschließen, so wird die Regelung im Gesellschaftsvertrag etwa wie folgt lauten: „Wenn es das Interesse der Gesellschaft erfordert, können die Gesellschafter mit einfacher Mehrheit der abgegebenen Stimmen in der Generalversammlung einen Aufsichtsrat mit mindestens drei, höchstens sechs Mitgliedern, bestellen. Der Aufsichtsrat hat in seiner ersten Sitzung einstimmig eine Geschäftsordnung, welche in schriftlicher Form kundgemacht wird, zu beschließen“.

Eine gesetzliche Aufsichtsratspflicht besteht nur, 

• wenn das Stammkapital € 70.000,00 übersteigt und (gleichzeitig) die Anzahl der Gesellschafter höher ist als 50 (§ 29 Abs 1 Z 1 GmbHG);
• wenn die Anzahl der Arbeitnehmer im Jahresdurchschnitt 300 übersteigt (§ 29 Abs 1 Z 2 GmbHG);
• wenn die Gesellschaft Aktiengesellschaften, aufsichtsratspflichtige GmbHs oder nur aufgrund der Sondervorschrift des § 29 Abs 2 Z 1 GmbHG nicht aufsichtsratspflichtige GmbHs 
  • einheitlich leitet; oder
  • aufgrund einer unmittelbaren Beteiligung von mehr als 50% beherrscht; und
  • in beiden Fällen die Anzahl der Arbeitnehmer der jeweiligen Gesellschaften zusammen im Durchschnitt 300 übersteigt (§ 29 Abs 1 Z 3 GmbHG);

• wenn die Gesellschaft Komplementärin  einer GmbH & Co KG ist und die Anzahl der Arbeitnehmer in ihrem Unternehmen und in jenem der Kommanditgesellschaft im Durchschnitt 300 übersteigt (§ 29 Abs 1 Z 4 GmbHG);
• im Falle einer grenzüberschreitenden Verschmelzung unter bestimmten Voraussetzungen (§ 29 Abs 1 Z 5 GmbHG);
• die GmbH unbeschadet der Größenklassen des § 29 GmbHG eine spezielle Geschäftstätigkeit ausübt.

Eine GmbH & Co KG hat einen obligatorischen Aufsichtsratzu bestellen, wenn die  GmbH einziger persönlich haftender Gesellschafter dieser Kommanditgesellschaft ist und die Anzahl der Arbeitnehmer im Unternehmen der GmbH und in jenem der KG zusammen im Durchschnitt 300 übersteigt (§ 29 Abs 4 Z 4 GmbHG). Die Kontrollbefugnis des Aufsichtsrats umfasst auch die mittelbare GmbH-Geschäftsführung für die KG. 

Das Gericht hat einen Aufsichtsrat zu bestellen, wenn in einer Verfügung der Verwaltungsbehörde angeordnet wurde, dass die Gesellschaftsorgane sofort ihre Tätigkeit einzustellen haben (§ 94 Abs 2 GmbHG).

Von der obligatorischen Aufsichtsratspflicht gibt es jedoch auch Ausnahmen:

• Eine über mehr als 300 Arbeitnehmer verfügende GmbH ist dann nicht aufsichtsratspflichtig,
  • wenn diese Gesellschaft unter einheitlicher Leitung einer aufsichtsratspflichtigen Kapitalgesellschaft steht; oder
  • von einer solchen aufgrund einer unmittelbaren Beteiligung von mehr als 50 % beherrscht wird; und
  • in beiden Fällen die Zahl der Arbeitnehmer der Gesellschaft im Durchschnitt 500 nicht übersteigt (§ 29 Abs 2 Z 1 GmbHG).
• Die als Komplementär in einer KG tätige (Geschäftsführungs-)GmbH ist bei Überschreiten der Arbeitnehmerzahl von 300 in beiden Gesellschaften dann nicht aufsichtsratspflichtig, wenn neben der GmbH eine natürliche, nicht von der Vertretung der KG ausgeschlossene Person unbeschränkt haftender Gesellschafter ist (§ 29 Abs 2 Z 2 GmbHG). 

Mit der Errichtung eines Aufsichtsrats sind verschiedene Rechtsfolgen verbunden: Unabhängig davon, ob es sich um einen obligatorischen Aufsichtsrat aufgrund gesetzlicher Verpflichtungen oder einen gesellschaftsvertraglich zwingenden Aufsichtsrat handelt, besteht eine

• Mitbestimmung der Arbeitnehmer im Aufsichtsrat gemäß § 110 Abs 1 ArbVG („Drittelparität“). 
• Die zwingende Vertretung der Arbeitnehmer im Aufsichtsrat ist in der Praxis ein wesentlicher Grund dafür, dass immer wieder versucht wird, durch verschiedene Beiratsmodelle mehr oder weniger offensichtlich einen versteckten Aufsichtsrat zu etablieren.
• Verpflichtung zur Abschlussprüfung (§ 268 Abs 1 UGB).

Die genannten Rechtsfolgen kommen bei einem gesellschaftsvertraglich fakultativen Aufsichtsrat erst ab dem Zeitpunkt seiner Errichtung zur Anwendung.

Wie so oft im Gesellschaftsrecht sind auch mit der Einrichtung eines Aufsichtsrats Vor- und Nachteile verbunden:

• Bei einem größeren Gesellschafterkreis ist eine professionelle Form der Entscheidungsfindung gewährleistet.
• Die Überwachung der Geschäftsführung durch unabhängige Experten ist friktionsfreier, als wenn diese Aufgabe Gesellschaftern aus der eigenen Familie (oder gar einem anderen Familienzweig) obliegt.
• Der Umstand, dass es einen Aufsichtsrat gibt, demonstriert Dritten gegenüber für sich alleine eine Abweichung vom GmbH-Einheitsbrei.
• Der Aufsichtsrat kann (besonders in Familienbetrieben) Vorschläge erstatten, die innerhalb der Gesellschafter ein Tabu darstellen würden.
• Durch die Besetzung mit externen Mitgliedern werden den Gesellschaftern Impulse von außen zur Verfügung gestellt.
• Verpflichtende Abschlussprüfung.

Die Verpflichtung zur Abschlussprüfung wird von den Gesellschaftern üblicherweise pragmatisch gesehen; nicht so ist es im Hinblick auf die gesetzliche und vielfach als Nachteil empfundene Mitbestimmung der Arbeitnehmer (iwS). Aber: damit eine solche überhaupt zum Tragen kommt, ist das Vorhandensein eines Betriebsrates zwingend erforderlich. Ist ein freiwilliger Aufsichtsrat vorhanden, kann dieser durch einen einfachen Gesellschafterbeschluss jederzeit wieder „abbestellt“ werden, wenn die Gefahr einer Mitbestimmung durch die Belegschaftsvertretung droht.

2. Der Aufsichtsrat der GmbH im Vergleich zur Aktiengesellschaft

Die Stellung des Aufsichtsratesin der GmbH unterscheidet sich von jenem einer Aktiengesellschaft vor allem durch den Umstand, dass die Generalversammlung das oberste Willensbildungsorgan ist und der Aufsichtsrat – ungeachtet der Wahrnehmung seiner ihm durch das Gesetz zwingend zugewiesenen Überwachungsaufgaben – letztlich diese übergeordnete Stellung der Generalversammlung der GmbH zu akzeptieren hat.

Die Rechte des GmbH-Aufsichtsrats sind weniger weitgehend als etwa bei einer Aktiengesellschaft im Hinblick auf die Monopolstellung als dienstrechtlicher Ansprechpartner des Vorstands. 

Wesentliche Abweichungen des GmbH-Aufsichtsrats im Vergleich zur Aktiengesellschaft sind:

1. Aktiengesellschaften bedürfen immer eines Aufsichtsrates, GmbHs nur in den im § 29 Abs 1 GmbHG genannten Fällen.
2. Entgegen den Bestimmungen des § 86 AktG gibt es im Gesetz über Gesellschaften mit beschränkter Haftung keine Begrenzung für die Zahl der Mitglieder im Aufsichtsrat.
3. Die Quote entsandter Aufsichtsratsmitglieder ist nicht beschränkt (§ 30c Abs 3 GmbHG).
4. Dem Aufsichtsrat der GmbH obliegt nicht die Bestellung und Abberufung von Geschäftsführern. Ihm kommt kraft Gesetz keine Personalkompetenz über die Geschäftsführer zu; eine solche kann dem Aufsichtsrat durch eine gesellschaftsvertragliche Regelung oder durch Gesellschafterbeschluss zugewiesen werden.
5. Dem GmbH-Aufsichtsrat obliegt keine Zustimmung zur Erteilung einer Prokura, doch kann ihm diese durch entsprechende Vereinbarung im Gesellschaftsvertrag zugewiesen werden.
6. Es besteht Berichtspflicht des Aufsichtsrates gegenüber der Generalversammlung für zwischen der Gesellschaft und den Geschäftsführern abgeschlossene Geschäfte (§ 32 iVm § 25 Abs 4 GmbHG).
7. Der Aufsichtsrat der GmbH ist wie jener der Aktiengesellschaft nicht weisungsgebunden und den Interessen der Gesellschaft verpflichtet. Die Generalversammlung ist jedoch oberstes Organ der GmbH; sie kann demnach jederzeit durch Gesellschafterbeschluss einen Beschluss des Aufsichtsrates außer Kraft setzen.
8. Dem Aufsichtsratsvorsitzenden kommen keine Kompetenzen im Hinblick auf den Vorsitz in der Generalversammlung der GmbH zu. 
9. Der Aufsichtsrat kann aus seiner Mitte ein Mitglied zum Vertreter eines verhinderten Geschäftsführers bestellen (§ 30e Abs 2 GmbHG).
10. Für GmbH-Geschäftsführer gibt es keine Cooling-off-Regelung: Ein nahtloser Wechsel von der Geschäftsführungsfunktion in den Aufsichtsrat – sogar als dessen Vorsitzender – ist zulässig. 

3. Gesellschaftsvertragliche Regelungen

Unbeschadet der Tatsache, dass eine GmbH mit Aufsichtsrat eher exotischen Charakter hat, wird dieses Organ im Gesetz sehr umfassend geregelt; das Gesetz lässt eine Vielzahl von Gestaltungsalternativen zu, auf die im Folgenden kurz eingegangen wird. 

Zulässige gesellschaftsvertragliche Regelungen sind insbesondere

1. Festlegung einer besonderen Qualifikation für die von der Generalversammlung gewählten oder einzelnen Gesellschafter entsendeten Aufsichtsratsmitglieder.

2. Wahl des Aufsichtsratsvorsitzenden durch die Generalversammlung.

Beispiel:

„Die Generalversammlung wählt den Vorsitzenden des Aufsichtsrats und einen (zwei) Stellvertreter. Eine Ersatzbestellung hat unverzüglich zu erfolgen, wenn der Vorsitzende oder sein Stellvertreter aus dieser Funktion ausscheiden.“

3. Einräumung eines Entsendungsrechtes für bestimmte Gesellschafter unter der Voraussetzung, dass die Übertragung des betreffenden Geschäftsanteiles an die Zustimmung der Gesellschaft gebunden ist (§ 30c Abs 2 GmbHG).

Beispiel:

 „Dem Gesellschafter Gustav Glück ist das höchstpersönliche Sonderrecht eingeräumt, eine Person seiner Wahl in den Aufsichtsrat zu entsenden und nach eigenem Ermessen auch wieder abzuberufen.“

4. Vereinbarung von Nominierungsrechten.

Beispiel:

 „Dem Gesellschafter Gustav Glück steht das Sonderrecht zu, drei Personen seiner Wahl zur Nominierung als Aufsichtsratsmitglied vorzuschlagen. Die übrigen Gesellschafter sind verpflichtet, einer dieser namhaft gemachten Personen in den Aufsichtsrat der Gesellschaft zu wählen.“

5. Festlegung eines Mindestanwesenheitsquorums bei Aufsichtsratssitzungen. 

Beispiel:

„Für die Beschlussfassung im Aufsichtsrat ist die Anwesenheit von mindestens sechs Mitgliedern erforderlich. Wird dieses Quorum nicht erreicht, hat sich der Aufsichtsrat ohne Beschlussfassung zu vertagen. Der Vorsitzende hat unverzüglich eine neuerliche Aufsichtsratssitzung mit den gleichen Tagesordnungspunkten einzuberufen. Die vertagte Aufsichtsratssitzung ist unabhängig von der Anzahl seiner anwesenden Mitglieder zur Beschlussfassung berechtigt; auf diese Rechtsfolge hat der Vorsitzende in der neuerlichen Einladung ausdrücklich hinzuweisen.“

6. Erweiterung der zustimmungsbedürftigen Geschäfte und Maßnahmen über das Ausmaß des § 30j Abs 5 GmbHGhinaus.

Beispiel:

„Die von der Geschäftsführung beabsichtigte Erteilung einer Prokura oder Handlungsvollmacht für den gesamten Geschäftsbetrieb bedarf der vorherigen Genehmigung durch den Aufsichtsrat.“

7. Zuweisung einer Personalkompetenz über die Geschäftsführung.

Beispiel:

 „Der Aufsichtsrat ist mit Ausnahme ihrer Bestellung und Abberufung dienstrechtlicher Ansprechpartner der Geschäftsführer; ihm obliegen insbesondere der Abschluss von Anstellungsverträgen mit Geschäftsführern und die Genehmigung der Geschäftsordnung für die Geschäftsführung.“

8. Ausdrückliche Vertretungsmöglichkeit von Aufsichtsratsmitgliedern (§ 30j Abs 6 GmbHG).

Beispiel:

„Ein Aufsichtsratsmitglied kann ein anderes Mitglied schriftlich mit seiner Vertretung bei einer einzelnen Sitzung einschließlich der rechtswirksamen Ausübung des Stimmrechts bevollmächtigen; das vertretene Auf­sichtsratsmitglied ist bei der Feststellung der Beschlussfähigkeit einer Sitzung nicht mitzuzählen. Das Recht, den Vorsitz der Aufsichtsratssitzung zu führen, kann nicht übertragen werden. Ein Aufsichtsratsmitglied kann nur ein einziges anderes Aufsichtsratsmitglied vertreten. Eine Vertretung ist bei einer Beschlussfassung auf schriftlichem Wege nicht zulässig.“

9. Regelung, dass ein Aufsichtsratsmitglied bei Plenums- oder Ausschusssitzungen durch schriftlich ermächtigte Personen, die dem Aufsichtsrat nicht angehören, schriftliche Stimmabgaben überreichen lassen kann (§ 30h Abs 3 GmbHG).

10. Beschränkung des nach § 30h Abs 2 GmbHG grundsätzlich jedem Aufsichtsratsmitgliedes zustehenden Rechtes, an Sitzungen von Ausschüssen, denen das Aufsichtsratsmitglied nicht angehört, teilzunehmen. 

11. Regelung einer Ersatzmitgliedschaft im Aufsichtsrat.

Beispiel:

„Die Gesellschafter können für die von ihnen zu wählenden Aufsichtsratsmitglieder Ersatzmitglieder bestellen, die nach den näheren Bestimmungen durch die Gesellschafter Mitglieder des Aufsichtsrates werden, wenn ein Aufsichtsratsmitglied vorzeitig aus dem Amt ausscheidet, ohne dass im Zeitpunkt des Ausscheidens dafür ein anderes Mitglied auf Grund einer Nachfolge in den Aufsichtsrat gewählt worden ist.“ 

12. Übertragung sonstiger Obliegenheiten im Sinne des § 30l Abs 4 GmbHG.

Beispiel:

Dem Aufsichtsrat können durch eine konkrete Regelung im Gesellschaftsvertrag verschiedene weitere Befugnisse eingeräumt werden, darunter fallen insbesondere 

• eine Weisungsbefugnis gegenüber der Geschäftsführung in konkreten Bereichen;
• die Bestellung des Abschlussprüfers;
• der Abschluss des Anstellungsvertrages mit den Geschäftsführern;
• die Erlassung einer Geschäftsordnung für die Geschäftsführung;
• Genehmigung zur Erteilung einer Prokura und Handlungsvollmacht zum gesamten Geschäftsbetrieb;
• eine allfällige Suspendierung der Geschäftsführung.

4. Aufgaben und besondere Pflichten des Aufsichtsrats

4.1. Grundsätzliches

Die wesentliche Tätigkeit eines Aufsichtsrats lässt sich aus dem Wortstamm ableiten: Aufsicht führen und Rat geben. Unter Aufsicht führen fällt ein viel umfangreicheres Spektrum als eine reine Kontrolltätigkeit. Der zweite Teil des Wortstammes – Rat geben – wird gerade bei GmbHs mit der kraft Gesetz eher schwachen Stellung des Aufsichtsrats vielfach nicht als sehr willkommen angesehen. Der Aufsichtsrat ist jedenfalls in die strategische Planung der Gesellschaft einzubinden.

4.2. Überwachung der Geschäftsführung

Die Hauptaufgabe des Aufsichtsratesist die Überwachung der GmbH-Geschäftsführung der GmbH in allen ihren wesentlichen Bereichen, insbesondere ob die Geschäfte

• entsprechend den gesetzlichen Bestimmungen
• unter Beachtung der Beschränkungen durch die Satzung sowie Gesellschafts- und Aufsichtsratsbeschlüsse durchgeführt wurden, und
• die unternehmerischen Entscheidungen der Geschäftsführer im Hinblick auf die Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit geeignet sind, den von den Gesellschaftern beabsichtigten wirtschaftlichen Erfolg zu erzielen.

Der Aufsichtsrat hat auch die Einhaltung des Wettbewerbsverbotes durch die Geschäftsführer zu überwachen. Etwaigen Mängeln der Geschäftsführung kann der Aufsichtsrat im Regelfall nicht selbst entgegentreten; er hat vielmehr die Generalversammlung mit dieser Angelegenheit zu befassen.

4.3. im Zusammenhang mit dem Jahresabschluss

Der Aufsichtsrat hat den Jahresabschluss, den Vorschlag für die Gewinnverteilung sowie einen allfälligen Lagebericht zu prüfen und der Generalversammlung darüber zu berichten. Bei jenen Sitzungen des Aufsichtsrats, die sich mit der Feststellung des Jahresabschlusses, deren Vorbereitung sowie mit seiner Prüfung beschäftigen, ist jedenfalls der Abschlussprüfer beizuziehen (§ 30k Abs 1 GmbHG). Sofern der Aufsichtsrat aus mehr als fünf Mitgliedern besteht, ist jedenfalls ein Prüfungsausschuss im Aufsichtsrat einzurichten (§ 30g Abs 4a GmbHG).

4.4. in der Krise der Gesellschaft

Im Falle einer insolvenzrechtlich maßgeblichen Unternehmenskrise hat der Aufsichtsrat die Geschäftsführung unter anderem zur Eröffnung eines Insolvenzverfahrens zu veranlassen. Ganz allgemein lässt sich sagen, dass in der Krise der Aufsichtsrat seine Aufgaben noch intensiver wahrzunehmen hat als im gesellschaftlichen Normalbetrieb; dazu gehört auch eine Erhöhung der Anzahl der Aufsichtsratssitzungen.

4.5. Einberufung einer Generalversammlung

Der Aufsichtsrat als Kollegialorgan (nicht hingegen seine einzelnen Mitglieder) ist berechtigt und verpflichtet, eine Generalversammlung einzuberufen, wenn dies im Interesse der Gesellschaft erforderlich ist (§ 30j Abs 4 GmbHG). Die Einberufung der Generalversammlung ist bei Vorliegen der hierfür erforderlichen Gründe zwingend. Zuständig für die Einberufung einer Generalversammlung ist der gesamte Aufsichtsrat. Die Einberufungskompetenz des Aufsichtsrates umfasst auch die Befugnis, eine Ergänzung der Tagesordnung zu verlangen.

Beispiel:

Die Einberufung einer Generalversammlung durch den Aufsichtsrat kann erforderlich sein

• im Falle des Ausscheidens des letzten Geschäftsführers;
• bei einer über den gewöhnlichen Betriebsumfang hinausgehenden Maßnahme, wenn die Geschäftsführer die Gesellschafter und den Aufsichtsrat nicht von sich aus konsultieren;
• bei offenkundige Streitigkeiten zwischen den Geschäftsführern;
• im Falle negativer Beiträge in der Wirtschaftspresse: Ziel der Generalversammlung wäre die Festlegung der konkreten Vorgangsweise in diesem Fall (etwa durch Einberufung einer Pressekonferenz).

4.6. Zustimmungspflichtige Geschäfte

In § 30j Abs 5 GmbHGist geregelt, welche Rechtsgeschäfte bzw. Handlungen nur mit Zustimmung des Aufsichtsrates vorgenommen werden dürfen. 

Wiewohl im § 30j Abs 5 GmbHG wörtlich ausgeführt ist „… doch nur mit Zustimmung des Aufsichtsrats vorgenommen werden sollen“, ist darunter ein rechtliches ,,Müssen“ zu verstehen. Die Geschäftsführer sind also verpflichtet, vor Durchführung einer der genannten Maßnahmen den Aufsichtsrat damit zu befassen. Ist dies aus dringenden Fällen ausnahmsweise nicht möglich, ist die nachträgliche Zustimmung des Aufsichtsrates einzuholen. Die Zustimmungsrechte des Aufsichtsrates haben verbindliche Wirkung nur im Innenverhältnis der Gesellschaft. 

4.7. Besorgung dienstrechtlicher Angelegenheiten gegenüber den Geschäftsführern

Ob die Bestellung oder Abberufung der GmbH-Geschäftsführer dem Aufsichtsrat übertragen werden kann oder zwingend der Generalversammlung obliegen muss, ist strittig. Dem Aufsichtsrat hingegen darf der Abschluss des Anstellungsvertrages mit dem Geschäftsführer übertragen werden. Hierzu bedarf es allerdings einer diesbezüglichen Regelung im Gesellschaftsvertrag. Der Aufsichtsrat kann allgemein oder durch entsprechende Regelungen im Gesellschaftsvertrag zum dienstrechtlichen Ansprechpartner der Geschäftsführer gemacht werden. In einem solchen Fall obliegt dem Aufsichtsrat neben der Überwachung der Einhaltung des Wettbewerbsverbotes auch die Zustimmung zur Ausübung einer Konkurrenztätigkeit (teilweise oder gänzliche Aufhebung des Wettbewerbsverbotes gemäß § 24 GmbHG) des Geschäftsführers.